Допустим, АО «Шторкин Дом» продает основное средство взаимозависимому лицу, по которому ранее была начислена амортизационная премия. Необходимо:
- Изучить теоретический вопрос восстановления амортизационной премии при реализации ОС ранее 5 лет использования взаимозависимым лицам;
- Проверить заполнение и провести документы, связанные с приобретением автомобиля, вводом его в эксплуатацию;
- Провести регламентный документ «Закрытие месяца» за январь – июнь с целью начисления амортизации по ОС;
- Выполнить Операцию №1 по реализации ОС и выставлению счета-фактуры;
- Провести регламентный документ «Закрытие месяца» за июль;
- Проверить правильность расчета амортизации и амортизационной премии, а также проводки, формируемые документом «Амортизация и износ основных средств» и документом «Расчет налога на прибыль»;
- Определить разницы в соответствии с ПБУ 18/02;
- Сформировать регистры налогового учета;
- Заполнить декларацию по налогу на прибыль за 9 месяцев.
Для того, чтобы получить правильное движение по счетам налогового учета, необходимо проверить в базе данных 1С 8.2 заполнение документов и осуществить их проведение:
- по поступлению основного средства Автомобиль Ford Tourneo Connect от ООО ” Автопарк ” на сумму 953 000руб. от 30.01.2013г.
- на ввод в эксплуатацию основного средства Автомобиль Ford Tourneo Connect от 30.01.2013г.
- Закрытие месяца за период январь – июль 2013г.
Параметры для выполнения операции №1:
Шаг 1. Оформим документ «Передача ОС»
Особенности заполнения документа:
- В поле Восстановить амортизационную премию необходимо установить флажок, если премия подлежит восстановлению при продаже;
- В поле Статья доходов выбирается статья доходов, по которой в налоговом учете будет отражаться доход по амортизационной премии:
Шаг 2. Проводки, формируемые при продаже основных средств
Проводки, формируемые при реализации основных средств по бухгалтерскому учету
- Дт 62.01 Кт 91.01 на сумму выручки от реализации – 950 000,00 руб.;
- Дт 91.02 Кт 68.02 на сумму начисленного НДС с реализации – 144 915,25 руб.;
- Дт 26 Кт 02.01 на сумму месячной амортизации за последний месяц – 13 460,45 руб. (проверка расчета амортизации = 807 627,12руб. / 60 мес);
- Дт 01.09 Кт 01.01 на сумму первоначальной стомости ОС – 807 627,12 руб.;
- Дт 02.01 Кт 01.09 на сумму начисленной амортизации за все время пользования ОС – 80 762,70 руб.;
- Дт 91.02 Кт 01.09 на остаточную сумму ОС – 726 864,42 руб. (проверка расчета = 807 627,12 – 80 762,70).
Проводки, формируемые при продаже ОС по налоговому учету
- Дт 62.01 Кт 91.01 на сумму выручки от реализации без учета НДС – 805 084,75 руб.;
- Дт 26 Кт 02.01 на сумму месячной амортизации за последний месяц – 9 422,32 руб. (проверка расчета амортизации = (807 627,12руб.- 242 288,14) / 60 мес);
- Дт 01.09 Кт 01.01 на сумму первоначальной стоимости ОС за минусом амортизационной премии – 565 338,98 руб.;
- Дт 02.01 Кт 01.09 на сумму начисленной амортизации за все время пользования ОС – 56 533,92 руб.;
- Дт 91.02 Кт 01.09 на остаточную стоимость ОС – 508 805,06 руб. (проверка расчета = 565 338,98 – 56 533,92);
- Дт 91.02 Кт 01.09 на остаточную стоимость ОС – 242 288,14 руб. (амортизационная премия включается в остаточную стоимость по НУ);
- Кт 91.01 на сумму восстановленной амортизационной премии – 242 288,14 руб.
Проводки, формируемые по ПБУ 18/02
1) В момент начисления амортизации по БУ (13 460,45 руб.) и амортизации по НУ (9 422,32 руб.) налогооблагаемые временные разницы погашаются на сумму разницы:
- Дт 26 Кт 02.01 сумма 4 038,13 руб. – Проводка по признаку ВР (проверка расчета разниц = 13 460,45 (БУ) – 9 422,32 (НУ));
2) При списании остаточной стоимости ОС сумма по НУ (508 805,06 руб.) и БУ (726 864,42 руб.) отличается на сумму списанной амортизационной премии по НУ, поэтому производится погашение налогооблагаемых :
- Дт 91.02 сумма 218 059,36 руб. – Проводка по признаку ВР (проверка расчета разниц = 726 864,42 (БУ) – 508 805,06 (НУ));
3) Отражена восстановленная амортизационная премия по НУ 242 288,14 руб. – возникает Постоянная положительная разница (в БУ в доходы не включаем в НУ включаем):
- Кт 91.01 на сумму амортизационной премии – 242 288,14 руб. – Проводка по признаку ПР.
4) Отражена амортизационна премия в качестве расхода – увеличения С остаточной по НУ 242 288,14 руб. – возникает Постоянная отрицательная разница (в БУ в расходы не включаем в НУ включаем):
- Дт 91.02 на сумму амортизационной премии – 242 288,14 руб. – Проводка по признаку ПР:
Шаг 3. Расчет налога на прибыль с учетом ПБУ 18/02
Проводки, формируемые документом «Расчет налога на прибыль» в 1С 8.2:
Шаг 4. Расчет постоянного налогового обязательства
Постоянная положительная разница приводит к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде, поэтому рассчитывается Постоянное налоговое обязательство (ПНО) по формуле:
Проверим расчет Постоянного налогового обязательства (ПНО) в 1С 8.2 из нашего примера:
- Постоянная положительная разница составила 242 288,14 руб.;
- ПНО = 242 288,14 * 20% = 48 457,63 руб. Расчет постоянного налогового обязательства произведен правильно.
В связи с тем, что С остаточная увеличивается по НУ на сумму амортизационной премии, то происходит «сторнировка» Постоянного налогового обязательства (ПНО):
- storno ПНО = 242 288,14 * 20% = 48 457,63 руб.
Аналогичная сумма указана в Справке- расчете «Постоянные налоговые активы и обязательства» (меню ).
Шаг 5. Погашение налогооблагаемых временных разниц
В момент начисления амортизации происходит частичное погашение налогооблагаемых временных разниц:
- Погашение налогооблагаемых временных разниц составило 4 038,13 руб. (разница в амортизации между БУ и НУ);
- Ставка налога на прибыль – 20%;
- ОНО = 4 038,13 * 20% = 807,63 руб.
В момент списания остаточной стоимости ОС происходит частичное погашение налогооблагаемых временных разниц:
- Погашение налогооблагаемых временных разниц составило 218 059,36 руб. (разница в остаточной стоимости между БУ и НУ);
- Ставка налога на прибыль – 20%;
- ОНО = 218 059,36 * 20% = 43 611,87 руб.
Общая сумма погашаемого отложенного налогового обязательства:
- ОНО = 807,63 + 43 611,87 = 44 419,50 руб.
Аналогичная сумма указана в Справке- расчете «Отложенные налоговые активы и обязательства» (меню Отчеты – Справки-отчеты – Постоянные и временные разницы ).
Шаг 6. Отражение в регистрах налогового учета реализации основного средства
Отражение в регистре учета хозяйственных операций
В момент отражения операции Реализации основного средства – документ формируются записи в регистре Регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав.
Отражение в регистре сбора информации о наличии и движении объектов налогового учета
Вся информацию о движении основного средства в 1С 8.2 отражается в Регистре информации об объекте основных средств, то есть в нем указывается стоимость ОС, амортизационная премия, данные о начисленной амортизации и др. В момент отражения операции реализации основного средства – документ Передача ОС формируются записи в регистре Регистр учета операций по движению дебиторской и кредиторской задолженности.
Отражение в регистре формирования отчетных данных
При начисление амортизации по ОС (НУ) в 1С 8.2 формируются записи в регистре Регистр-расчет амортизации основных средств. Информация, указанная в данном регистре попадает в декларацию по налогу на прибыль.
Выручка и внереализационные доходы в 1С 8.2 регистрируются в регистре Регистр учета доходов текущего периода. Информация, указанная в данном регистре попадает в декларацию по налогу на прибыль.
Расходы, связанные с реализацией ОС в 1С 8.2 регистрируются в регистре Регистр-расчет финансового результата от реализации амортизируемого имущества. Информация, указанная в данном регистре попадает в декларацию по налогу на прибыль.
Шаг 7. Заполнение декларации по налогу на прибыль при реализации основного средства
Для проверки заполнения декларации в 1С 8.2 обратимся к данным ОСВ, сформированной по признаку Налоговый учет:
При реализации ОС заполняется Приложение №3 к Листу 02, в нём отражается информация:
- остаточная стоимость реализованного ОС – 751 093 руб.;
- прибыль от реализации ОС – 53 992 руб:
Общая сумма выручки и внереализационных доходов отражаются в Приложение №1 к листу 02:
- выручка от реализации ОС – 805 085 руб.;
- внереализационные доходы (восстановленная амортизационная премия) – 242 288 руб:
2. Правило о восстановлении амортизационной премии
применяется только при реализации основного средства
взаимозависимому лицу до истечения пяти лет с момента ввода
указанного средства в эксплуатацию
Требование о восстановлении амортизационной премии при реализации объекта, в отношении которого данная премия применялась, в пределах пяти лет с момента ввода его в эксплуатацию с 1 января 2013 г. действует, только если объект продается лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). В других случаях восстанавливать амортизационную премию не нужно.
Кроме того, в абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ теперь прямо указано, что восстановленные суммы амортизационной премии учитываются во внереализационных доходах в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена такая реализация. Отметим, что ранее Налоговый кодекс РФ не содержал подобного уточнения. Поэтому у налогоплательщиков возникал вопрос, когда восстанавливается амортизационная премия: в периоде ее применения или в периоде реализации основного средства. Минфин России разъяснял, что сумма восстановленной амортизационной премии должна включаться в доходы того периода, в котором осуществлена реализация (Письма от 28.09.2012 N 03-03-06/1/510 , от 22.06.2011 N 03-03-06/2/102 , от 04.02.2011 N 03-03-06/1/61).
Особое внимание следует обратить на расчет остаточной стоимости объекта, к которому применялась амортизационная премия и который продается взаимозависимому лицу.
Согласно общему порядку, установленному в п. 1 ст. 257 НК РФ, в данном случае вместо показателя первоначальной стоимости используется стоимость, по которой объекты были включены в амортизационные группы (подгруппы). То есть значение показателя равно разнице первоначальной стоимости и амортизационной премии (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ).
С 1 января 2013 г. в подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ появился новый абзац, которым предусмотрено, что при реализации взаимозависимому лицу основного средства, в отношении которого применялась амортизационная премия, до истечения пяти лет с момента ввода в эксплуатацию остаточная стоимость такого объекта увеличивается на сумму расходов, включенных в состав внереализационных доходов в соответствии с абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ. Иными словами, к сумме остаточной стоимости нужно прибавить сумму восстановленной амортизационной премии. Тем самым уменьшится финансовый результат от реализации основного средства. Таким образом, восстановление амортизационной премии в доходах нивелируется увеличением остаточной стоимости продаваемого объекта. В итоге сумма налога с дохода от реализации основного средства в рассматриваемом случае будет одинаковая независимо от того, продается этот объект взаимозависимому лицу или нет.
Покажем это на примере. Предположим, что первоначальная стоимость основного средства равна 120 000 руб. К нему была применена амортизационная премия в размере 30 процентов первоначальной стоимости (36 000 руб.). Допустим, что объект продается за 70 000 руб. спустя три года с момента ввода его в эксплуатацию. За время эксплуатации сумма амортизационных начислений составила 50 400 руб. Таким образом, в данном случае остаточная стоимость основного средства равна:
(120 000 - 36 000) - 50 400 = 33 600 руб.
Теперь определим сумму налога на прибыль по данной операции для случая, когда основное средство продается не взаимозависимому лицу:
70 000 - 33 600 = 36 400 x 20% = 7 280 руб.
Согласно налоговым поправкам, вступившим в силу с 01.01.2013, порядок восстановления амортизационной премии существенно изменен. Рассмотрим, каким он был (ведь проверки за прошлые периоды никто не отменял) и каким стал, а также на что бухгалтерам следует обратить особое внимание.
Последствия старого порядка восстановления амортизационной премии
Перед тем как перейти к обсуждению изменений и учитывая, что окончательно "расстаться с прошлым" организации пока не могут (ведь выездной налоговой проверкой может быть охвачен период 2010 - 2012 гг.), давайте посмотрим, какие проблемы были у налогоплательщиков до 2013 г. и можно ли им будет избежать возможных претензий со стороны проверяющих.
В случае продажи основного средства , по которому была применена амортизационная премия, до истечения 5 лет с момента ввода в эксплуатацию сумма премии подлежала восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 9 ст. 258 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2013).
Однако в предыдущей редакции НК РФ не оговаривалось, как в такой ситуации определяется остаточная стоимость проданного основного средства. Налогоплательщики должны были выбрать один из двух вариантов и посчитать ее:
1) либо как первоначальную стоимость за вычетом начисленной амортизации;
2) либо как первоначальную стоимость за вычетом и начисленной амортизации, и амортизационной премии.
Рассмотрим порядок формирования налоговой базы по обоим вариантам на конкретном примере.
Пример 1. Организация в 2012 г. продала основное средство первоначальной стоимостью 500 тыс. руб. По данному ОС была применена амортизационная премия в сумме 150 тыс. руб. Срок полезного использования - 5 лет. Сумма начисленной за период эксплуатации амортизации составила 70 тыс. руб. Основное средство продано за 400 тыс. руб.
Налоговая база составит:
- по первому варианту: 400 тыс. руб. + 150 тыс. руб. - (500 тыс. руб. - 70 тыс. руб.) = 120 тыс. руб.;
- по второму варианту: 400 тыс. руб. + 150 тыс. руб. - (500 тыс. руб. - 70 тыс. руб. - 150 тыс. руб.) = 270 тыс. руб.
Как видите, более выгодным для налогоплательщиков являлся первый вариант, ведь в этом случае остаточная стоимость продаваемого основного средства была больше и, соответственно, прибыль меньше, нежели при втором варианте определения ОС.
Во втором случае амортизационная премия также увеличивает доходы, но при этом уменьшает расходы. Естественно, при таком подходе прибыль увеличивается на сумму восстановленной амортизационной премии. Поэтому именно второй вариант был выгоден фискальным органам. Организация в этом случае как бы "платила штраф" за досрочную продажу основного средства, по которому применялась премия. Еще в 2009 г. ФНС России разъяснила, что сумма начисленной амортизации включает в себя и амортизационную премию (Письмо ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@).
Что касается финансового ведомства, то позиция Минфина России по этому вопросу была далеко не однозначна: то он склонялся к первому варианту определения остаточной стоимости основного средства (Письма от 28.05.2012 N 03-03-06/2/68, 08.12.2011 N 03-03-06/1/815), то ко второму (Письма от 10.08.2012 N 03-03-06/1/404, от 11.11.2011 N 03-03-06/1/737, от 27.07.2010 N 03-03-06/1/490).
К сведению. Кстати, до 2013 г. в п. 9 ст. 258 НК РФ говорилось только о том, что суммы амортизационной премии в случае досрочной продажи основного средства "подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу". Естественно, организациям было выгодно включать сумму восстановленной премии в состав выручки от продажи основного средства, ведь в этом случае не надо было считать убыток от продажи основного средства и учитывать его равными частями в течение недоамортизированного срока службы. Хотя Минфин России указывал, что эти суммы восстановленной премии следовало отражать в составе внереализационных доходов (Письмо от 28.05.2012 N 03-03-06/2/68).
Итак, подведем итоги. Если организация выполняла невыгодные для себя распоряжения контролирующих органов, ей ничего не грозит. А что делать тем налогоплательщикам, которые считали налоговый результат по варианту, невыгодному с позиции налоговых органов (в нашем примере - по первому варианту)? Надо ли им представлять уточненные декларации и доплачивать налог? Нет, этого делать не стоит.
В случае налоговых споров их защитит знаменитый п. 7 ст. 3 НК РФ, который говорит о том, что "все неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика". А о том, что по данному вопросу ясности не было, как раз и свидетельствует наличие противоречивых Писем Минфина России.
Причем даже если организации доначислят налог на прибыль, то ни штрафы, ни пени ей не страшны, ведь недоимка возникла в результате выполнения разъяснений Минфина России (п. 8 ст. 75, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). И именно финансовое ведомство вправе разъяснять вопросы применения налогового законодательства (п. 1 ст. 34.2 НК РФ).
Кроме того, согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N ВАС-4350/10 Письма Минфина России, которые были направлены в качестве ответов на запросы налогоплательщиков и опубликованы в справочно-правовых системах, являются разъяснениями, освобождающими налогоплательщиков от ответственности.
Последствия восстановления амортизационной премии по новому порядку
Теперь скажем о том, что же изменилось в налоговом законодательстве по вопросам, связанным с восстановлением амортизационной премии, и чем это чревато для налогоплательщиков. Во-первых, восстанавливать ее при продаже основного средства надо не всем налогоплательщикам, а лишь тем из них, которые до истечения 5 лет продают такое основное средство своим взаимозависимым лицам (перечень этих лиц содержится в ст. 105.1 НК РФ) (п. 9 ст. 258 НК РФ).
Во-вторых, отныне в НК РФ прямо сказано, что восстановленная премия "подлежит включению в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена реализация" (п. 9 ст. 258 НК РФ).
В-третьих, при расчете остаточной стоимости объекта, в отношении которого применена амортизационная премия, вместо показателя "первоначальная стоимость" будет использоваться показатель стоимости, по которой этот актив включен в амортизационную группу (подгруппу). Данный показатель равен разнице между первоначальной стоимостью и амортизационной премией. Но при продаже основного средства взаимозависимому лицу такая остаточная стоимость будет увеличиваться на сумму амортизационной премии (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
На первый взгляд может показаться, что конечный результат отныне не зависит от того, кому продано основное средство: взаимозависимому лицу или нет. Ведь если мы продаем его невзаимозависимому лицу, сумма амортизационной премии не включается ни в доходы, ни в расходы, а если взаимозависимому, то премия увеличивает как доходы, так и расходы. На самом деле это не так. И проблема здесь в том, что восстановленная амортизационная премия увеличивает не выручку, а внереализационные доходы, при этом увеличивая остаточную налоговую стоимость проданного основного средства.
Рассмотрим вышесказанное на примере.
Пример 2.
Допустим, организация в 2013 г. продает основное средство первоначальной стоимостью 500 тыс. руб. По данному основному средству была применена амортизационная премия в сумме 150 тыс. руб. Срок полезного использования - 5 лет (60 мес.). Срок эксплуатации - 1 год, остаточная налоговая стоимость - 280 тыс. руб. Основное средство продается за 400 тыс. руб.
Ситуация 1. Основное средство продается невзаимозависимому лицу.
Доход от продажи основного средства: 400 тыс. руб. - 280 тыс. руб. = 120 тыс. руб.
Ситуация 2. Основное средство продается взаимозависимому лицу.
В целом налоговый результат от сделки будет таким же: 400 тыс. руб. + 150 тыс. руб. (восстановлена амортизационная премия) - (280 тыс. руб. + 150 тыс. руб. (остаточная налоговая стоимость увеличена на сумму амортизационной премии)) = 120 тыс. руб.
Однако в текущем периоде в налоговом учете у организации должны быть отражены только внереализационные доходы в сумме 150 тыс. руб. (восстановленная амортизационная премия). А убытки от продажи основного средства в сумме 30 тыс. руб. (400 тыс. руб. - (280 тыс. руб. + 150 тыс. руб.)) она будет учитывать равными долями в течение последующих 4 лет.
Так по замыслу законодателя должен работать "механизм, предотвращающий злоупотребление данной налоговой преференцией со стороны недобросовестных налогоплательщиков, многократно применяющих указанную премию к одним и тем же основным средствам при их перепродаже между взаимозависимыми лицами" (Пояснительная записка "К проекту Федерального закона "О внесении изменения в статью 258 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", п. 1.2 "Основных направлений налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов").
А учитывая, что сумма восстановленной амортизационной премии отражается в налоговой декларации в Приложении N 1 к листу 02, налоговые органы теперь всегда будут знать, что основное средство было продано именно взаимозависимому лицу.
К сведению. Отметим, что новый порядок будет распространяться на все основные средства, независимо от того, когда они были приобретены. Ведь какой-либо оговорки о том, будут ли новые правила распространяться только на основные средства, приобретенные после 1 января 2013 г., в законе нет.
Так что будьте внимательны, считая налоговую базу при досрочной продаже основных средств с амортизационной премией!
Организации вправе единовременно включать в налоговые расходы не более 10% или 30% первоначальной стоимости ОС в зависимости от амортизационной групп ып. 9 ст. 258 НК РФ . При определенных условиях амортизационную премию придется восстановить - включить во внереализационные доходы. Предлагаем вам проверить, насколько хорошо вы разбираетесь в правилах восстановления амортизационной премии.
Вопросы
1. Обязанность восстанавливать амортизационную премию возникает в случае любой продажи ОС?
б) Нет, только если с момента ввода ОС в эксплуатацию прошло менее 5 лет.
в) Нет, только если покупатель и продавец - взаимозависимые лица.
г) Нет, только при одновременном выполнении условий, приведенных в вариантах б) и в).
2. Организация в 2016 г. продала своему директору ОС, при покупке которого в 2014 г. была применена амортизационная премия. В каком периоде нужно восстановить амортизационную премию?
а) Восстанавливать амортизационную премию вообще не нужно, так как организация и ее директор не являются взаимозависимыми лицами.
б) В периоде реализации ОС.
в) В периоде применения амортизационной премии.
3. Основное средство продано взаимозависимому лицу через 6 лет с момента ввода в эксплуатацию. Последние 2 года это ОС было на консервации. Нужно ли восстанавливать примененную амортизационную премию?
а) Нет, так как ОС продано по истечении 5 лет с момента ввода в эксплуатацию.
б) Да, ведь на момент реализации ОС находилось в эксплуатации менее 5 лет, так как 2 года из 6 лет было законсервировано.
4. Организация применила амортизационную премию в размере 100 000 руб. при покупке ОС в сентябре 2010 г. и в размере 70 000 руб. - при его дооборудовании в марте 2014 г. В июле 2016 г. ОС было продано взаимозависимому лицу. В каком размере нужно восстановить амортизационную премию?
а) 170 000 руб., так как нужно восстанавливать все премии, примененные в отношении ОС.
б) 70 000 руб., так как премия в размере 100 000 руб. была применена более 5 лет назад.
в) Восстанавливать амортизационную премию не нужно.
5. ОС безвозмездно передано взаимозависимому лицу через 2 года с момента ввода в эксплуатацию. Необходимо ли восстанавливать примененную по этому ОС амортизационную премию?
а) Нет, так как ОС передано безвозмездно, а не реализовано.
б) Да, так как для целей налогообложения безвозмездная передача признается реализацией.
6. В 2016 г. организация передает ОС в качестве вклада в уставный капитал компании, доля в которой составляет 10%. Нужно ли восстанавливать амортизационную премию, которая была применена по капитальным вложениям в этот объект, введенный в эксплуатацию в 2015 г.?
а) Да, так как еще не прошло 5 лет с момента ввода основного средства в эксплуатацию.
б) Нет, так как ОС передается в виде вклада в уставный капитал.
в) Нет, так как ОС передается не взаимозависимой организации.
7. В августе 2016 г. продано взаимозависимому лицу полностью самортизированное ОС, введенное в эксплуатацию в ноябре 2012 г. Должна ли организация восстанавливать примененную амортизационную премию?
8. В августе 2016 г. единственному учредителю было продано ОС, введенное в эксплуатацию в июле 2013 г. Первоначальная стоимость ОС - 500 000 руб. Сумма примененной амортизационной премии - 150 000 руб. (500 000 руб. х 30%). Стоимость, по которой ОС было включено в амортизационную группу, - 350 000 руб. (500 000 руб. – 150 000 руб.). Сумма начисленной линейной амортизации - 252 000 руб. На какую сумму можно уменьшить доход от реализации ОС?
а) 248 000 руб. (500 000 руб. – 252 000 руб.).
б) 98 000 руб. (350 000 руб. – 252 000 руб.).
в) 248 000 руб. (350 000 руб. – 252 000 руб. + 150 000 руб.).
Ответы
| Воп-рос | Правильный ответ | Пояснение |
| 1 | г) | Восстанавливать амортизационную премию нужно только в случае реализации ОС взаимозависимому лицу ранее чем через 5 лет с момента ввода ОС в эксплуатаци юп. 2 ст. 105.1 , п. 9 ст. 258 НК РФ |
| 2 | б) | Амортизационную премию, восстановленную организацией в случае досрочной продажи ОС взаимозависимому лицу (которым, в частности, является ее директор), необходимо учесть во внереализационных расходах в периоде реализаци иподп. 7 п. 2 ст. 105.1 , п. 9 ст. 258 НК РФ |
| 3 | а) | Налоговым кодексом для определения необходимости восстановления амортизационной премии при «взаимозависимой» продаже ОС не предусмотрено никаких случаев прерывания 5-лет -него срока, который отсчитывается с момента ввода ОС в эксплуатацию. В том числе и для тех ОС, которые часть этого срока не признавались амортизируемым имуществом |
| 4 | в) | Пятилетний срок, «взаимозависимая» реализация ОС в течение которого приводит к восстановлению амортизационной премии, всегда отсчитывается с момента ввода ОС в эксплуатаци юп. 9 ст. 258 НК РФ . И когда организация продает ОС после 5 лет эксплуатации, она не обязана ничего восстанавливать, даже если с момента дооборудования ОС еще не прошло 5 летПисьмо Минфина от 13.04.2015 № 03-03-06/1/20848 (п. 1) |
| 5 | а) | В целях расчета налога на прибыль безвозмездная передача реализацией не признается. Безвозмездная передача приравнивается к реализации только в случаях, прямо предусмотренных Налоговым кодексо мп. 1 ст. 39 НК РФ . Например, для целей расчета НДСподп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ |
| 6 | б) | Передача ОС в виде вклада в уставный капитал реализацией не признаетс я |
Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов — в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств, а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового кодекса (абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ). Включение в состав текущих расходов сумм амортизационной премии является правом налогоплательщика, а не его обязанностью.
Вниманию индивидуальных предпринимателей! Чиновники отметили: если вы приобрели основное средство, которое будете использоваться в деятельности, вывправе уменьшить базу по НДФЛ на сумму амортизационной премии в размере от 10 до 30 процентов от первоначальной стоимости купленного объекта (письмо Минфина России от 17 сентября 2010 г. № 03-04-05/3-557).
Если вы реализуете основное средство ранее чем по истечении пяти лет после ввода его в эксплуатацию, то амортизационную премию придется восстановить и включить в налоговую базу текущего периода (абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ). Данное положение распространено на объекты основных средств, введенные в эксплуатацию начиная с 1 января 2008 года (ст. 9 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ).
Как восстанавливать
Восстановление амортизационной премии - это увеличение размера налоговой базы по налогу на прибыль в периоде реализации основных средств путем включения учтенной ранее суммы амортизационной премии во внереализационный доход (письмо Минфина России от 2 июня 2010 г. № 03-03-06/1/364). Амортизационные отчисления, учтенные в расходах в предшествующих периодах, пересчитывать не надо.
Важно
Амортизационную премию не нужно восстанавливать в случаях:
- если организация применила ее по основному средству, введенному в эксплуатацию и реализованному в течение 2008 года (до вступления в силу Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, письмо Минфина России от 16 июля 2009 г. № 03-03-06/2/141);
- если после 1 января 2009 года организация реализует основное средство, введенное в эксплуатацию до 1 января 2008 года (письмо Минфина России от 16 марта 2009 г. № 03-03-05/37);
- выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии с главой 25 Налогового кодекса, например, если основное средство было передано в качестве вклада в уставный капитал (письмо Минфина России от 16 марта 2009 г. № 03-03-05/37), похищено, сгорело при пожаре, ликвидировано, изношено, передается обособленным подразделениям, осуществляется безвозмездная передача (письмо Минфина России от 20 марта 2009 г. № 03-03-06/1/169).
Причем подлежит восстановлению общая сумма амортизационной премии, которая была применена и при вводе в эксплуатацию, и при модернизации за период эксплуатации основного средства (письмо Минфина России от 16 июля 2009 г. № 03-03-06/2/141).
Налоговый кодекс не предусматривает ограничений, связанных со сроком полезного использования основных средств, для целей восстановления амортизационной премии. Поэтому если полностью самортизированное основное средство, к которому ранее применялась амортизационная премия, реализовано до истечения пятилетнего срока с даты его ввода в эксплуатацию, то организация обязана включить в состав внереализационных доходов полную сумму амортизационной премии, ранее учтенную в расходах (письмо Минфина России от 27 июля 2010 г. № 03-03-06/1/490).
При этом восстановленная сумма амортизационной премии в составе расходов ни в периоде восстановления, ни в последующих периодах, в том числе через амортизационные начисления, учету не подлежит (письма Минфина России от 16 марта 2009 г. № 03-03-06/2/142, от 23 января 2009 г. № 03-03-06/1/30, от 27 июля 2010 г. № 03-03-06/1/490).
Документальное оформление
Применение амортизационной премии предусмотрено в налоговом учете, а в бухгалтерском нет, в связи с этим возникает налогооблагаемая временная разница, которой соответствует отложенное налоговое обязательство (ПБУ 18/02). Главной задачей бухгалтера становится не только правильное отражение премии в учете, но и ее документальное оформление.
При восстановлении амортизационной премии следует составить бухгалтерскую справку. Форма справки приведена в качестве примера. Ее применение не обязательно, так как она не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
ООО «Бык»
Бухгалтерская справка
от 25.10.2010 г. № 14-44
В октябре 2010 года реализован холодильник, бывший в эксплуатации 2 года, по Договору № 17-К с ООО «Теленок», Акт о приеме-передаче основных средств № 7. К данному объекту согласно учетной политике была применена амортизационная премия, которая при продаже ранее чем по истечении пяти лет после ввода его в эксплуатацию требует восстановления и отражения в доходах - сумма 333 000 руб. (ст. 258 НК РФ). Так как норма предусмотрена исключительно для налогового учета, то в бухгалтерском данного дохода не будет. Согласно ПБУ 18/02 возникает постоянное налоговое обязательство на сумму 66 600 руб. (333 000 руб. х 20%). В связи с этим в бухгалтерском учете делается проводка:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
66 600 руб. - отражено постоянное налоговое обязательство.
Главный бухгалтер Антоненко Антоненко М.Ж.
Помимо бухгалтерской справки следует отразить восстановление амортизационной премии и в налоговом регистре. Это может выглядеть так:
Регистр налогового учета доходов/расходов от реализации амортизируемого имущества
Наименование объекта станок 1254
Единица измерения шт.
Срок полезного использования 48 мес.
Фактический срок эксплуатации 24 мес.
Амортизация в налоговом учете линейный метод
В итоге картина очень печальная, так как применять амортизационную премию, если объект реализуется, оказывается не выгодно. А заранее спланировать, будете вы продавать основное средство или нет, не всегда возможно. Если решили применять норму, то здесь нужно не только правильно учитывать и оформлять, но и планировать, как избежать реализации. На самом деле овчинка выделки не стоит.
С. Шестакова, ведущий эксперт
Загрузка...
