Характеристика подлежащих утилизации отходов. Испорченный продукт: найти и уничтожить (Сормова А.)

Товар с истекшим сроком годности нужно утилизировать. Можно ли затраты, связанные с его уничтожением, списать в расходы?

Мнение эксперта

Разъяснения на эту тему можно найти в письме Минфина России от 26 мая 2016 года № 03-03-06/1/30409. Общий вывод, сделанный финансистами, таков: расходы в виде стоимости уничтоженных или поступивших от покупателей, срок годности по которым истек, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что обязанность налогоплательщика по уничтожению или утилизации конкретных категорий товаров предусмотрена законодательством. Кроме того, данные расходы должны быть произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

Однако нужно учитывать, что утилизация и уничтожение – это понятия не идентичные.

Утилизация – это использование некачественных и опасных продуктов, материалов и изделий не по прямому назначению (ст. 1 Федерального закона от 2 января 2000 г.

№ 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов», далее – Закон № 29-ФЗ). Из данного определения следует, что можно реализовать. Распространенный способ – продать другим предприятиям, например, для переработки в корма для животных.

Если продукция с истекшим сроком годности не годится для утилизации и представляет опасность при дальнейшем использовании, то ее необходимо уничтожить (ст. 1, 3 Закона № 29-ФЗ).

Перед тем как решить, утилизировать или уничтожить негодный товар, нужно провести государственную экспертизу (п. 2 ст. 3, ст. 25 Закона № 29-ФЗ).

Подтверждает некачественность товаров официальное заключение государственных органов (письмо УФНС России по г. Москве от 18 апреля 2008 г. № 20-12/037680). Несмотря на то что продукция может иметь явные признаки недоброкачественности и представлять в связи с этим непосредственную угрозу жизни и здоровью человека, для обоснования данных расходов в налоговом учете стоит заручиться экспертным заключением Роспотребнадзора. Расходы на экспертизу, хранение, перевозку, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий оплачивает их владелец (п. 4 ст. 25 Федерального закона № 29-ФЗ).

Обоснованность расходов подтверждает тот факт, что выкуп просроченного товара необходим для поддержания долгосрочных бизнес-связей с покупателями и получения прибыли в дальнейшем. Это соответствует «знаковому» определению Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 года № 320-О-П, когда суд определил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. То есть расход не обязательно должен приводить к получению конкретного дохода от сделки, но должен быть необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход.

Реализация просроченной продукции запрещена, все, что можно сделать с таким товаром, это либо утилизировать его, либо вернуть поставщику. Но как отразить в налоговом и бухгалтерском учете стоимость просроченной продукции?

Под сроком годности товара следует понимать пе­риод, по истечении которого тот считается не­пригодным для использования по назначению. Обязанность определять такой промежуток времени может быть предусмотрена законом (п. 1 ст. 472 ГК РФ). Так, в пункте 4 статьи 5 Закона РФ от 7 февраля 1992 года № 2300-1 указано, что изготовитель ­должен устанавливать срок годности: на продукты ­питания, на парфюмерно-косметические то­вары, на медикаменты, на товары бытовой химии и на иную подобную продукцию.

Продажа товара по истечении установленного срока запрещена (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). При нарушении вето фирма и ее должностные лица могут быть привлечены к административной или к уголовной ответственности. Просроченные товары следует изъять из оборота, а затем либо вернуть поставщику, либо уничтожить, либо утилизировать. Последнее возможно, если на то есть соответствующее заключение экспертизы. Она проводится органами государственного надзора. Уничтожению без проведения экспертизы подлежат просроченные: пищевые продукты, которые имеют явные признаки недоброкачественности и представляют в связи с этим непосредственную угрозу жизни и здоровью человека (п. 1 ст. 25 Федерального за­кона от 02.01.2000 г. № 29-ФЗ), лекарства. Они ­подлежат изъятию из обращения и последующему уничтожению в полном объеме (п. 7 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 03.09.2010 г. № 674) и другие товары.

Изъятие из оборота

Порядок документального оформления изъятия товаров, их утилизации или уничтожение фирма устанавливает самостоятельно. Формы первичных учетных документов определяет ее руководитель. Следует помнить, что любой первичный документ помимо содержания факта хозяйственной жизни должен иметь обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ.

На выявленные товары с истекшим сроком годности, как правило, составляют акт, где указывают их наименование, количество и место хранения. В специальном разделе документа отражают информацию об изъятии товара из оборота и его утилизации, либо уничтожении или возврате поставщику.

Для оформления изъятия из оборота фирма ­может использовать акт о порче, бое, ломе товар­но-материальных ценностей по форме ТОРГ-15, которая утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 года № 132. Документ подписывается членами специально созданной комиссии.

Есть письма Минфина, согласно которым затраты на уничтожение (утилизацию) просроченной продукции нельзя учесть при расчете налога на прибыль.

Решение об уничтожении товаров с истекшим сроком годности оформляется приказом руководителя и актом, например, по форме № ТОРГ-16. Она утверждена постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 года № 132. Акт составляется в трех экземплярах и подписывается членами комиссии, уполномоченной на это руководителем компании.

Уничтожение и утилизация

Следует отличать уничтожение товара от его утилизации. Последнее – это использование товаров в целях, отличных от тех, для которых они пред­назначены и используются (ст. 1 Федерального ­закона от 2.01.2000 г. № 29-ФЗ). Например, про­сроченные продукты питания могут быть использо­ваны на корм животным, в качестве сырья для пере­ра­ботки или для технической утилизации. Передача ­просроченных товаров сторонней фирме на утилизацию оформляется как их обычная продажа: ­накладными, актами приема-передачи и т.д.

В налоговом учете

Стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) фирма может учесть при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового Кодекса.

Почему закон это разрешает? Дело в том, что компания изначально приобретала товары, имеющие срок годности, с целью получения дохода. Кроме того, как уже говорилось, продажа товара по окончании установленного срока годности запрещена (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). Таким об­разом, изъятие из оборота просроченного товара ­является обязательным для фирм, и расходы, возникающие в ходе его уничтожения (утилизации), становятся обоснованными.

Организация также должна иметь в наличии соответствующее документальное подтверждение списания товаров, их утилизации, либо вывоза на полигоны и уничтожения. Эти документы составляются согласно установленным требованиям и должны содержать в себе все обязательные реквизиты «первички». Это мнение содержится в Письмах Минфина России от 26 июня 2013 года № 03-03-06/1/24154, от 20 декабря 2012 г. № 03-03-06/1/711 и от 10 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/477.

Рассмотрим другой пример. Допустим, фирма утилизировала товар без его экспертизы в то время, когда проведение такой процедуры обязательно. Тогда операцию по утилизации нельзя рассматривать в рамках деятельности, направленной на получение дохода, а расходы на утилизацию, в том числе стоимость утилизированной продукции, учесть в уменьшение базы по налогу на прибыль. Причина – не удовлетворение условиям статьи 252 НК (Письмо ФНС России от 16.07.2009 г. № 3-2-09/139).

По мнению судей, стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение учитываются при расчете налога на прибыль в прочих расходах. Так как утилизация разрешена законом, а значит эти траты связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Есть письма Минфина, согласно которым затраты на уничтожение (утилизацию) просроченной продукции нельзя учесть при расчете налога на прибыль. В составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимость покупных товаров учитывается при их реализации либо при передаче в производство (пп. 3 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 272 НК РФ). В случае уничтожения (утилизации) товаров с истекшим сроком годности их реализации либо передачи в производство не происходит. Поэтому упомянутые затраты нельзя рассматривать как расходы, осуществленные в рамках извлечения доходов от пред­принимательской деятельности. В связи с этим они не отвечают критериям статьи 252 НК (Письма Минфина от 05.07.2011 г. № 03-03-06/1/397, от 14.06.2011 г. № 03-03-06/1/342).

По мнению судей, стоимость товара с истекшим сроком годности и затраты на его уничтожение (утилизацию) учитываются при расчете налога на прибыль организаций в прочих расходах. Ведь утилизация (уничтожение) просроченных товаров предусмотрена законом. Следовательно, упомянутые затраты связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Кроме того, сам факт возникновения в процессе реализации негодных к употреблению пищевых продуктов (ввиду истечения срока годности, утраты товарного вида, короткого срока реализации) является обычным следствием осуществляемой фирмой предпринимательской деятель­ности. Однако важно соблюдать утвержденные ­правила изъятия то­варов из оборота. Об этом свидетельствуют постановления ФАС Московского округа от 19 марта 2013 года № 09АП-29791/2012-АК, ФАС Уральского округа от 24 августа 2011 года № Ф09-5075/11, ФАС Северо-Западного округа от 6 июля 2009 года № А05-9935/2008.

Бухгалтерский учет

Фактическая себестоимость списываемых просроченных товаров отражается по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами учета этих активов. Если товары с истекшим сроком годности нельзя утилизировать, они подлежат уничтожению. В этом случае их стоимость отражается на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Пример

ООО «Хлебный дар» выявило просроченную продукцию покупной стоимостью – 6000 руб. Продукт не имел явных признаков недоброкачественности. Поэтому его часть стоимостью 100 руб. фирма направила на экспертизу, которая обошлась в 590 руб. (в том числе НДС – 90 руб.). По ее результатам фирме запрещено утилизировать товары, поэтому она их уничтожила. Стоимость ликвидации товаров составила 1800 руб.

Бухгалтер ООО «Хлебный дар» сделал следующие записи:

Дебет 41 субсчет «Товары с истекшим сроком

годности» Кредит 41 «Товары для продажи»

– 6000 руб. – учтены просроченные товары;

Кредит 41 субсчет «Товары с истекшим

сроком годности»

– 100 руб. – переданы товары на экспертизу;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»

Кредит 76

– 500 руб. – отражены расходы по проведению экспертизы;

Дебет 19 Кредит 76

– 90 руб. – отражена сумма НДС по услугам экспертизы;

Дебет 68 субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 19

– 90 руб. – предъявлена к вычету сумма НДС.

Дебет 94 Кредит 41 субсчет «Товары

с истекшим сроком годности»

– 5900 руб. (6000 – 100) – списаны товары, подлежащие уничтожению;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 94

– 5900 руб. – учтены потери от порчи товаров;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 76

– 1800 руб. – отражена стоимость работ по уничтожению товаров.

Вывоз, переработка и утилизация отходов с 1 по 5 класс опасности

Работаем со всеми регионами России. Действующая лицензия. Полный комплект закрывающих документов. Индивидуальный подход к клиенту и гибкая ценовая политика.

С помощью данной формы вы можете оставить заявку на оказание услуг, запросить коммерческое предложение или получить бесплатную консультацию наших специалистов.

Все бесполезные предметы и вещества, которые образовались в результате жизни и деятельности людей, считаются отходами и подлежат утилизации. Под утилизацией подразумевается захоронение, полное уничтожение или вторичная переработка. Существует степень отходов, согласно которой разрабатываются методы, инструкция и проводятся мероприятия по их утилизации.

Современная классификация продуктов жизнедеятельности

Все отходы по своему происхождению подразделяются на два больших класса опасности:

1. Отходы промышленного и сельскохозяйственного производства.
2. Отходы потребителей.

Согласно этому уничтожению подлежат все побочные продукты производственной деятельности, которые нельзя использовать в хозяйстве.

Если брать отходы потребления, то здесь выделяют:

• Твердые отходы, которые собираются с жилых и нежилых территорий.
• Предметы с крупными габаритами – отслужившая мебель, бытовые приборы.
• Старые транспортные средства.
• Класс опасности отходов, содержащие резину, в основном покрышки.
• Не подлежащие ремонту аккумуляторы.
• Вышедшие из употребления ртутные лампы.
• Отходы электроники.

И производственные и бытовые отходы могут находиться в твердом, жидком, пастообразном и газообразном состоянии. Это обязательно учитывается, когда проводится их переработка, с целью не нанести вред окружающей среде.

Каталог отходов действующий в РФ

Нормативные документы и инструкции, регламентирующие порядок классификации, сбора и утилизации отходов специальными тринадцатизначными кодами определяют:

• Класс отходов по происхождению – органические, минеральные, химические, от коммунальных хозяйств.
• По физическому состоянию – твердое тело, жидкость, гель, газ.
• Степень опасности – опасные и безопасные.
• Степень воздействия на экологию – агрессивные и нейтральные.

Класс отходов коммунальных хозяйств объединяют в себе мусор из жилищ, строительный мусор, крупногабаритные отходы, мусор с территории различных организаций, продовольственных и непродовольственных магазинов, предприятий общественного питания, культуры и спорта, мусор, образовавшийся от уборки территории, кладбищ и городских колумбариев, отходы из мест массового отдыха.

В России действует принятая общемировая классификация производственного мусора. Каждый класс отходов – твердый, жидкий или пастообразный обязательно конкретизируется по нескольким признакам и их переработка также отличается.

Особое внимание в нормативных документах уделяется отработанным предметам и веществам, таящим в себе химическую, эпидемиологическую и радиационную опасность.

Опасные виды отходов

Опасные отходы требуют проведения особого рода мероприятий, связанных со сбором, транспортировкой и уничтожением. Для любого города переработка опасных отходов превращается в серьезную проблему, что связано с их большими объемами и разнообразием. Совсем недавно вышел новый федеральный закон и инструкция, касаемые того, какие отходы считаются опасными и каков порядок обращения с ними.

В соответствии с современной редакцией, класс опасности устанавливается в зависимости от воздействия на здоровье человека и экологическую среду. Всего выделяют пять классов опасности – от чрезвычайно опасных до практически безопасных. Соответствие отработанных материалов или веществ тому или иному классу устанавливается на основе расчетов или экспериментальным путем.

Классификация опасных отходов включает:

1. Отработанные продукты нефтеперегонки – смазочные масла, тормозные и охлаждающие жидкости, грунты, загрязненные битумом и разлившейся нефтью, осадочные отходы с автомоек, синтетические вещества – синтепон, сипрон и прочие.
2. Отработанные приборы и техника, содержащие электролиты, аккумуляторы, травильные растворы, отработанные воды гальванического производства.
3. Все промышленные и бытовые отходы, содержащие соединения ртути и тяжелых металлов.
4. Все виды отработанных материалов, веществ и вод от химических производств, предприятий, производящих лаки, краски, грунтовки, парфюмерию и косметику.
5. Побочные продукты масложирового производства, трупы павших животных, некачественные и просроченные соки и алкоголь.
6. Отработанные приборы, технические устройства и воды, содержащие поверхностно активные вещества, средства для тушения пожаров.
7. Все виды отходов предприятий пищевой промышленности, табачного производства, фармацевтики, просроченные лекарства и товары санитарно — гигиенического назначения.

Отдельно в перечне стоят отходы медицинских учреждений и ветеринарных клиник, которые таят эпидемиологическую угрозу, это пищевые отходы, предметы ухода, перевязочные материалы, инструментарий, постельное белье, мебель, аппаратура, которые имели контакт с больными тяжелыми видами инфекций. Такие виды отходов составляют класс опасности отходов Б и В – опасные и чрезвычайно опасные. Они собираются и маркируются особым образом.

Большую угрозу представляют собой класс отходов, содержащие крайне опасные химические вещества, ПДК которых в минимальных количествах может привести к смерти или сильному отравлению.

Транспортировка и переработка опасных отходов у нас в стране проводится специализированными предприятиями, которые имеют для этого соответствующую базу и получили лицензию от местных органов Роспотребнадзора.

Какой вред и пользу могут принести отходы?

Развитие технологий привело к тому, что человечество уже не может справиться с переработкой мусора естественным путем – большинство его видов имеют очень длительные сроки разложения или вовсе не разлагаются. С каждым годом в городах и крупных мегаполисах нарастает объем отходов, подлежащих утилизации, а свалки несут прямую угрозу экологической безопасности. Химические вещества просачиваются сквозь грунт и заражают водоносные горизонты, а также загрязняют атмосферный воздух.

Несмотря на вред, при работе с отходами, их можно рассматривать и в другом аспекте – как вторичная переработка. Уже разработаны и действуют схемы рециклинга мусора, благодаря которым снижается общий объем отходов, а предприятия получают дешевое сырье для производства товаров.

Во многих городах России работают большие комплексы переработки и частные предприятия, которые производят из отходов битумную черепицу, тротуарную плитку, одноразовую посуду, картонные упаковки и прочие товары народного потребления. Утилизация и последующая переработка применяется для бумаги, полимеров и пластика, стекла, резиновых покрышек, металла, текстиля и отходов пищевых производств. С учетом огромного количества отходов, которые ежегодно образуются в РФ, вторичная переработка признана перспективным направлением деятельности.

Правила сбора, накопления и временного хранения производственных и потребительских отходов

Все отходы, которые накапливаются от производственной деятельности и в процессе жизни людей, требуют сбора, а затем вывоза к месту уничтожения или переработки. Структуры, ответственные за это составляют инвентарную опись отходов, которая включает в себя описание, предельное количество накопления на площадках временного хранения, методы обезвреживания, если есть необходимость, график вывоза, требования к транспорту, способы уничтожения или утилизации. Инвентарная опись утверждается руководителем соответствующего подразделения, составляется специальная инструкция.

Накопление и хранение отходов, подлежащих утилизации, производится в случаях:

• При использовании отдельных компонентов во вторичном производстве.
• При необходимости утилизации или полного уничтожения.
• Во время ожидания транспорта для вывоза отходов на свалку или к месту переработки.

Разрешается хранить отходы, у которых высокий класс опасности, во вспомогательных помещениях – на складах и в кладовых, во временно построенных помещениях, на открытых площадках.

Способы сбора определяет класс опасности отработанных материалов:

1. Опасные и чрезвычайно опасные отходы накапливаются в герметичных контейнерах или бочках.
2. Умеренно опасные отходы собираются в герметично упакованные мешки, металлические емкости и прочую закрытую тару.
3. Неопасные отходы складируются в бумажные, полиэтиленовые, тканевые мешки, одноразовые упаковки и выносятся в контейнеры, установленные на бетонных площадках. Оттуда они вывозятся на городскую свалку.

Транспорт для вывоза отходов, у которых класс опасности высокий, должен быть герметичным, а все виды погрузо — разгрузочных работ механизированы. В автомобилях не допускается наличие щелей, откуда отходы могут падать при транспортировке и загрязнять окружающую среду.

Машины, перевозящие жидкие или пастообразные отходы снабжаются шлангами для слива. По возвращению транспорта на базу он очищается, моется и обезвреживается согласно классу опасности.

Способы утилизации и уничтожения отходов

На сегодняшний день существует несколько способов, позволяющих избавиться от промышленного и бытового мусора (существует специальная инструкция):

1. Захоронение или складирование на отведенных полигонах – свалках. Неопасные отходы на них частично сортируются, все, что не подлежит вторичному использованию, засыпается землей.
2. Компостирование предусматривает естественное разложение органических отходов растительного и животного происхождения, изготовление из отходов минеральных удобрений и грунта для улучшения плодородности почвы.
3. Сжигание мусора. Такая переработка позволяет сократить объем отходов и уничтожить отработанные материалы опасные в эпидемиологическом отношении, дает экономическую выгоду – производство тепловой энергии. Недостатки сжигания – экологически небезопасно.
4. Пиролиз отходов. Производится двумя способами: высокотемпературным и низкотемпературным.

Самый распространенный способ избавления от мусора в нашей стране – захоронение (регламентирует специальная инструкция). На отведенном полигоне устанавливается система инженерных сооружений, назначение которых – не допустить протечки в грунт токсических и вредных веществ, а в атмосферу опасных летучих компонентов отходов. В захоронениях мусор гниет, образуются газы. В некоторых городах на полигонах предусмотрены технические устройства, позволяющие откачивать газ и направлять его для получения энергии, но большинство свалок не защищено от эффекта разложения мусора.

Результатом проведения товарной экспертизы является выявление соответствия или несоответствия потребительских товаров установ­ленным требованиям, а также определение их градации качества. В случае установления несоответствия товаров дают рекомендации о способах их утилизации, которые реализуются предпринимателями самостоятельно или с участием органов Роспотребнадзора. Таким об­разом, заключения по результатам экологической экспертизы могут быть частью общей товарной экспертизы.

Товары ненадлежащего качества могут быть выявлены также дру­гими органами государственного надзора и контроля, при этом в пре­делах их компетенции принимается решение о приостановлении или запрещении реализации продукции, ее изъятии и способах утилизации.

Экологическая экспертиза продовольственного сырья и пищевых продуктов проводится на основании следующих нормативных доку­ментов:

Федеральный закон «О санитарно-эпидемиологическом благопо­лучии населения» от 30 марта 1999 г. № 52-ФЗ ;

Федеральный закон «О качестве и безопасности пищевых продук­тов» от 2 января 2000 г. № 29-ФЗ ;

Положение о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использования и уничтожения (постановление Правительства РФ от 29 сентября 1997 г. № 1263) .

В ст. 22 ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии на­селения» устанавливаются санитарно-эпидемиологические требова­ния к сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хра­нению и захоронению отходов производства и потребления, условия и способы которых должны быть безопасными для здоровья населе­ния и среды обитания.

Порядок, условия и способы указанных видов работ с отходами (далее - порядок) устанавливаются органами местного самоуправле­ния при наличии санитарно-эпидемиологического заключения о соот­ветствии этого порядка санитарным правилам. В местах централизо­ванного использования, обезвреживания, хранения и захоронения отходов производства и потребления должен осуществляться и ра­диационный контроль.

Порядок проведения работ с отходами производства и потреб­ления регламентируется Федеральным законом «О качестве и безопасности пищевых продуктов» и указанным ранее постановле­нием Правительства РФ № 1263.

Пищевая продукция, качество которой не соответствует санитар­но-эпидемиологическим, ветеринарным или экологическим требова­ниям, изымается из обращения по постановлению органов, осуществ­ляющих государственный надзор и контроль, не подлежит реализации по целевому назначению и должна быть использована в иных целях, утилизирована или уничтожена.

Обоснование возможных способов и условий использования, ути­лизации или уничтожения пищевой продукции проводится их вла­дельцем по согласованию с органами, вынесшими постановление об их изъятии, а в отношении продукции, признанной непригодной для пищевых целей, - с органами Роспотребнадзора.

Если продукты признаны недоброкачественными в результате проведения товароведной, санитарно эпидемиологической, ветери­нарной или экологической экспертизы, в акте экспертизы наряду со всеми необходимыми сведениями приводятся заключение о качестве осмотренных товаров и обоснование невозможности их использова­ния по назначению, а также рекомендуются способы утилизации. Эти рекомендации могут быть даны экспертом на основании органолеп­тической оценки и/или с учетом результатов лабораторных испыта­ний. При рекомендации технологической утилизации пищевых про­дуктов на корм животным необходимо положительное заключение органов Федеральной службы по ветеринарно-санитарному и фито - санитарному надзору. Владелец товаров может принять рекомендации экспертов к сведению или определить порядок их переработки либо уничтожения по согласованию с органами Роспотребнадзора.

В заключении на нестандартные пищевые продукты, условно при­годные к использованию по назначению, указывается пригодность продукта для питания людей при соблюдении определенных требова­ний (дополнительная проверка на безопасность, сортировка для огра­ничения сроков реализации, перемаркировка при условии дополни­тельного контроля за использованием и др.), а также пригодность для промпереработки в качестве сырья.

Решение об уничтожении опасных пищевых продуктов (техниче­ских или абсолютных отходов) принимается с указанием наиболее рационального способа утилизации.

В акте экспертизы обязательно должно быть определено лицо, от­ветственное за выполнение рекомендаций (решений) экспертов, а также предприятие, где будет проводиться переработка недоброкаче­ственных товаров или их отходов.

Использование, утилизация или уничтожение изъятой продукции осуществляются их владельцами или организацией либо физическим ли­цом, которым владелец передает по договору выполнение этих работ.

Контроль за выполнением принятых решений по утилизации не­доброкачественной и опасной продукции возлагается на органы Рос­потребнадзора, которые проверяют правильность выполнения реко­мендаций экспертов или решений госинспекторов путем проведения документальной экспертизы. При этом руководитель торговой орга­низации (или общественного питания) и/или владелец товара обязан предоставить органам Роспотребнадзора и/или контрольным органам, выявившим некачественную продукцию и выдавшим заключение, технический расходный документ, подтверждающий соблюдение ре­комендаций эксперта или решений госинспекторов (или санитарных врачей).

Таким документом может быть акт об использовании или утилиза­ции товаров. К акту могут быть приложены накладная о вывозе отхо­дов на свалку с соответствующей отметкой организации, акт о передаче продукции на корм скоту (представляется в органы государственного ветеринарного надзора), на перерабатывающее предприятие. В расход­ном документе должны быть указаны: лицо, ответственное за точное соблюдение указаний о способе утилизации товаров; наименование то­вара, его количество, наименование организации - сдатчика и получа­теля, реквизиты получателя, дата сдачи.

Для опасной продукции, подлежащей уничтожению, в решении соответствующего органа государственного надзора (контроля) опре­деляются порядок, способ, срок уничтожения забракованных товаров, фамилия, имя, отчество и должность руководителя или материально ответственного лица, отвечающего за сохранность опасной продук­ции, размер товарной партии (масса, количество упаковочных еди­ниц), срок сдачи и хранения.

Хранение недоброкачественной продукции допускается, если это не опасно в санитарно-эпидемиологическом отношении. Ответствен­ность за сохранность такой продукции несет ее владелец. Условно пригодные и непригодные к использованию по назначению товары должны храниться в отдельном помещении для предотвращения ин­фицирования или контакта поврежденных и неповрежденных това­ров, поглощения последними посторонних неприятных запахов. Учет недоброкачественных товаров ведется особо: с точным указанием их количества, способов и условий использования, утилизации или уничтожения. При хранении и утилизации опасной продукции дол­жен проводиться строгий контроль за ее сохранностью, исключаю­щий хищения отдельными работниками специализированных пред­приятий, которые осуществляют утилизацию. В средствах массовой информации неоднократно приводились примеры серьезных отравле­ний людей пищевыми продуктами, которые вместо уничтожения бы­ли похищены обслуживающим персоналом. К сожалению, при утили­зации путем складирования или захоронения на неогражденных свалках контроль за уничтожением товаров полностью отсутствует. В результате опасная продукция может быть подобрана на свалках детьми, бездомными или малообеспеченными людьми. При этом нет гарантии, что все это не станет объектом уличной продажи. Послед­ствия такой бесконтрольности не трудно предсказать - массовые от­равления, вспышки эпидемиологических заболеваний.

Органы, вынесшие постановление об изъятии товаров из реализа­ции, должны осуществлять контроль за их использованием, утилиза­цией или уничтожением.

Для предотвращения негативных последствий утилизации опас­ной продукции путем складирования или захоронения отходов необ­ходимо применять механические, химические или технологические способы уничтожения ее, а также усилить контроль за соблюдением правил уничтожения органами Роспотребнадзора.

Санитарный врач или по его поручению помощник присутствует только при уничтожении продукции, опасной для здоровья населения или окружающей среды. Кроме того, с разрешения санитарного врача при уничтожении может присутствовать представитель местной об­щественности (санитарный инспектор).

Уничтожение производится за счет предприятия - владельца опасных товаров. Если уничтожение осуществляется силами и сред­ствами владельца товаров, то приказом по предприятию создается специальная комиссия. При уничтожении опасной продукции в нее обязательно включают представителей органов Роспотребнадзора (санитарных врачей или их помощников).

Об уничтожении составляется акт с указанием времени и места его составления; наименования организации - владельца и поставщика уничтожаемого товара; наименования и количество товара; фамилии, имени, отчества, должности членов комиссии; способа уничтожения (акт экспертизы или акт проверки). В течение трех-четырех суток акт должен быть представлен органу государственного контроля и надзора, принявшему решение об уничтожении партии продукции.

При проведении государственного надзора или контроля за со­блюдением обязательных требований стандартов этот порядок унич­тожения опасной продукции и вторичной переработки условно при­годной продукции должен быть достаточно четко регламентирован правилами обращения с такой продукцией, начиная от определения градации качества до ее утилизации. Однако в случае проведения то­варной экспертизы или сертификации, особенно добровольной, неза­висимые эксперты дают лишь заключение о соответствии или несоот­ветствии продукции. Вне пределов их компетенции - принятие решений об изъятии, уничтожении опасной продукции или направле­нии на переработку условно пригодной. В данном случае эксперты могут дать рекомендации, которые владелец некачественных товаров волен выполнять или не выполнять. В свою очередь эксперт может информировать об опасных товарах органы Роспотребнадзора, кото­рые вправе осуществлять государственный контроль за утилизацией такой продукции.

Если санитарно-эпидемиологические органы принимают решение о запрещении реализации или уничтожении недоброкачественной пищевой продукции, имеющей сертификат соответствия, они направ­ляют это решение в орган по сертификации. Последний должен при­остановить действие сертификата или аннулировать его.

Сложность заключается в отсутствии правовой базы, обязы­вающей экспертные организации и органы государственного кон­троля своевременно информировать органы Роспотребнадзора о выявлении товарных партий или единичных экземпляров продук­ции. Поэтому в соответствующих правовых актах должны быть предусмотрен порядок информирования и организации прослеживаемости условно пригодной, а также опасной продукции, введена ответственность за сокрытие информации о такой продукции, нару­шения условий ее сохранности и уничтожения. Лишь при проведе­нии экологической экспертизы предусматривается ответственность за нарушение Федерального закона «Об экологической экспертизе»

(СТ 30 34), в частности за реализацию объектов экологической

экспертизы без положительного заключения экспертов.

Владельцы опасной продукции, нарушающие порядок ее уничто­жения, должны знать, что в соответствии со ст. 31 указанного Феде­рального закона «лица, виновные в совершении нарушения законода­тельства Российской Федерации об экологической экспертизе или в нарушении, повлекшем за собой тяжкие прямые или косвенные эко­логические или иные последствия, несут уголовную ответственность в соответствии с Уголовным кодексом Российской Федерации» .

Вопросы для самопроверки

Назовите цели, задачи и объекты экологической экспертизы.

Какие федеральные законы составляют правовую базу экологи­ческой экспертизы?

Приведите классификацию нормативов воздействий на окру­жающую среду.

Каковы виды утилизационных воздействий и способы их обез­вреживания?

Укажите основания, порядок изъятия и утилизации недоброка­чественных и опасных товаров.

"Главная книга", 2009, N 7

(Как бухгалтеру торговой организации на общем режиме налогообложения учитывать испорченные товары и операции с ними)

Не всегда реальные продажи соответствуют ожиданиям. Особенно когда покупательский спрос падает. Если товар залежался на полке или на складе и срок его годности истек, продавать такой товар уже нельзя. В этой статье мы рассмотрим, что нужно делать в таком случае и как отразить стоимость просроченного товара в бухгалтерском и налоговом учете.

Мы также рассмотрим ситуацию, когда по условиям первоначального договора поставщик вынужден выкупить обратно у своего покупателя нереализованные товары, срок годности которых истек. Чаще всего в такой ситуации оказываются оптовые продавцы, реализующие продукты питания розничным магазинам.

Ищем просроченные товары

Просроченные товары надо вовремя изымать из оборота, так как их продажа запрещена <2>. Поэтому организации, реализующие продукты с коротким сроком годности (например, продукты питания), должны ежедневно проверять свои товары (эта обязанность обычно возлагается на продавцов, товароведов, кладовщиков и т.п.). При выявлении товаров с истекшим сроком годности надо составить акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей по форме N ТОРГ-15 <3>.

Для справки

Срок годности - период, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению. На ряд товаров он должен быть установлен производителем <1>:

- на продукты питания;

- на парфюмерно-косметическую продукцию;

- на медикаменты;

- на товары бытовой химии;

- на иные подобные товары.

Просроченные товары могут быть выявлены и при проведении инвентаризации. Ее результаты надо оформить:

• инвентаризационной описью товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3);
• сличительной ведомостью результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-19) <4>;
• обобщающей ведомостью учета результатов инвентаризации по форме N ИНВ-26 <5>.

Для того чтобы отразить в этих типовых формах сведения о состоянии товаров, их сроке годности или других качественных характеристиках, можно дополнить применяемые формы графой "Примечание" или "Состояние объектов". На обнаруженные при инвентаризации просроченные товары тоже надо составить акт о выявлении товаров с истекшим сроком годности (форма N ТОРГ-15) и акт об изъятии товаров из торгового зала или со склада (с указанием места их хранения).

Внимание! Не забудьте утвердить дополненные унифицированные формы первичных документов как приложение к учетной политике <6>.

<1> Пункт 1 ст. 472, ст. 473 ГК РФ; п. 4 ст. 5, п. 2 ст. 19 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей"; п. 1 ст. 16 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов"; Перечни товаров, утв. Постановлением Правительства РФ от 16.06.1997 N 720; ст. 16 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ "О лекарственных средствах".
<2> Пункт 5 ст. 5 Закона РФ от 07.02.1992 N 2300-1.
<3>
<4> Утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.
<5> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 27.03.2000 N 26.
<6> Пункт 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.

Что делать с просроченными товарами

Если ваша организация перепродает товары, сначала внимательно изучите договор на их приобретение. Возможно, что по условиям договора продавец обязан выкупить у вас товары, которые вы не успели продать до истечения срока годности. Такой возврат надо оформить как обратную реализацию. Никаких проблем у вас с таким товаром быть не должно.

Если же у вас нет спасительного условия о выкупе просроченных товаров в договоре на их приобретение, придется разбираться с такими товарами самостоятельно.

Просроченную пищевую, парфюмерную и косметическую продукцию, средства и изделия для гигиены полости рта, а также просроченные табачные изделия надо уничтожить или утилизировать <7>.

Итак, давайте разберемся, в чем отличие утилизации от уничтожения.

Утилизация - это использование некачественных и опасных продуктов, материалов и изделий не по прямому назначению <8>. Как правило, товары с истекшим сроком годности реализуются для переработки или по "непрофильному назначению" по сниженным ценам. Так, просроченные продукты можно продать, например, клубам любителей животных (если, конечно, они не настолько испорчены, что могут принести вред даже собакам и кошкам), некоторые фрукты (к примеру, яблоки) - на переработку для изготовления джема, спирта или уксуса.

Для того чтобы определить, как поступить с просроченными товарами, по общему правилу надо провести экспертизу (за свой счет) в подразделении Роспотребнадзора <9>. Если по результатам экспертизы вам разрешат утилизировать просроченные товары, считайте, что вам повезло - вы не только сэкономите на уничтожении товаров, но и избавитесь от сложностей с расчетом налогов. Если вы хотите продать продукты как корм для животных, то вам нужно будет получить согласие у органов Россельхознадзора <10>.

Когда же утилизировать продукты не удается, их нужно уничтожить <11>.

Все расходы на экспертизу, утилизацию или уничтожение некачественных товаров несет сама организация (владелец товаров) <12>.

Для просроченной пищевой продукции экспертиза в общем-то необязательна <13>: ее можно утилизировать или уничтожить и без этой процедуры, если есть явные признаки ее недоброкачественности. Но, как мы будем разбирать в дальнейшем, в таком случае у организации будет больше сложностей с признанием стоимости просроченных товаров в расходах для целей налогообложения прибыли.

А вот просроченные лекарства надо только уничтожать <14>.

Уничтожение оформляется актом. Если для уничтожения просроченных товаров вы обратились в специализированную компанию, то нужно, чтобы акт подписала комиссия, в которую входят представители вашей организации (собственника товаров) и организации, ответственной за их уничтожение. Если надо уничтожить товары, из-за которых может возникнуть опасность распространения заболеваний или отравлений людей и животных (например, зараженное мясо), а также если есть опасность загрязнения окружающей среды, то акт должен быть подписан и представителем Роспотребнадзора. Если вы проводили экспертизу просроченных товаров, то один экземпляр акта об их уничтожении надо в трехдневный срок передать в отделение Роспотребнадзора, принявшее решение об уничтожении продуктов <15>.

Для бухгалтера основной вопрос при уничтожении и утилизации товаров с истекшим сроком годности - можно ли учесть в расходах для целей налогообложения прибыли их стоимость, а также стоимость расходов на уничтожение, утилизацию и проведение экспертизы.

<7> Пункты 2, 18 Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утв. Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 N 1263 (далее - Положение).
<8> Статья 1 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ.
<9> Пункт 2 ст. 3, ст. 25 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ; п. п. 2, 3 Положения.
<10> Пункт 11 Положения.
<11> Статьи 1, 3 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ.
<12> Пункт 1 ст. 13, п. п. 1, 3, 4 ст. 25 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ.
<13> Пункт 4 Положения.
<14> Пункт 2 ст. 31 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ; Инструкция о порядке уничтожения просроченных лекарственных средств, утв. Приказом Минздрава России от 15.12.2002 N 382.
<15> Пункт 17 Положения.

Утилизация просроченных товаров

Как мы уже говорили, товары с истекшим сроком годности обычно продаются для переработки или по "непрофильному назначению" по сниженным ценам. Поскольку есть доход от продажи, с признанием для целей налогообложения расходов на утилизацию просроченных товаров обычно нет проблем.

При утилизации товара важно, чтобы его реальные характеристики были зафиксированы в договоре на его продажу. Установление новой (сниженной) цены можно оформить приказом произвольной формы. Эта сниженная цена будет учитываться в качестве цены реализации (выручки) как в бухгалтерском, так и в налоговом учете <16>. Причем даже если цена продажи испорченного товара снижена более чем на 20% от первоначальной цены (когда товар еще был "хорош со всех сторон"), налоговые органы при проверке не смогут доначислить налоги исходя из более высокой (первоначальной) цены - ведь понижение цены оправдывается именно тем, что товар испорчен и уже не может быть сопоставим с качественным на 100% товаром <17>. Ну а стоимость приобретения утилизированных товаров можно будет учесть в расходах - причем как в бухучете, так и для целей налогообложения прибыли <18>.

Совет

Если есть возможность продать испорченные товары хотя бы за копейку - лучше продавайте (если, конечно, такая продажа законна). Так вы избежите споров с проверяющими и по налогу на прибыль, и по НДС.

<16> Пункт 6.5 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н; п. 1 ст. 249 НК РФ.
<17> Пункт 3 ст. 40 НК РФ.
<18> Пункт 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; п. 1 ст. 252 НК РФ.

Уничтожение просроченных товаров

Вопрос о возможности признания расходов на уничтожение товаров для целей налогообложения вызывает много споров. Учет в расходах для целей налогообложения прибыли их стоимости зависит от того, когда испортились товары:

(или) когда они были в собственности у самой организации;

(или) когда они были у покупателя (розничного магазина, которому товары были проданы, но затем по условиям договора были выкуплены поставщиком обратно).

Списываем свои просроченные товары

Товары, срок годности по которым истек, когда они находились в собственности организации, можно уничтожить без особых налоговых потерь. То есть расходы на уничтожение товаров (под которыми мы будем понимать стоимость приобретения просроченных товаров, расходы на проведение экспертизы и собственно расходы на уничтожение) можно признать для целей налогообложения прибыли как прочие расходы <19>. Правда, для того чтобы не было споров с налоговиками, нужно выполнить определенные условия <20>.

Главное - соблюсти установленный порядок экспертизы товаров и их уничтожения <21>. То есть надо выявить товары с истекшим сроком годности, провести экспертизу в Роспотребнадзоре, получить разрешение на уничтожение, уничтожить товары, составить акт об уничтожении и передать один его экземпляр в Роспотребнадзор.

Совет

При уничтожении товаров с истекшим сроком годности строго придерживайтесь установленного порядка. У вас, конечно, появятся дополнительные затраты - на экспертизу и "профессиональное" уничтожение, зато вам проще будет признать все свои расходы для целей налогообложения.

Сложившаяся арбитражная практика - и раньше, и сейчас - стоит на стороне налогоплательщиков <22>. Ведь товары, которые пришлось уничтожить, изначально приобретались для продажи. А после того как истек срок их годности, уничтожить их пришлось по требованию законодательства. Все эти операции (и приобретение товаров, и их уничтожение) непосредственно связаны с торговой деятельностью и обусловлены ее особенностями. Таким образом, уничтожение просроченных товаров относится к предпринимательской деятельности. И расходы на их уничтожение экономически обоснованны. Вот что нам сказали по этому поводу в Минфине.

Буланцева Валентина Александровна, начальник отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, заслуженный экономист Российской Федерации

"В настоящее время готовится законопроект, определяющий порядок признания расходов на уничтожение товаров с истекшим сроком годности.

Сейчас вопрос о принятии таких расходов в каждом конкретном случае надо рассматривать отдельно.

Так, например, по мнению Минфина России, можно отнести на расходы для определения налоговой базы по налогу на прибыль затраты на уничтожение просроченных медицинских препаратов <23>, алкогольной продукции из Молдавии и Грузии в связи с приостановлением действия санитарно-эпидемиологических заключений на изготовленную в вышеуказанных странах алкогольную продукцию <24>.

Таким образом, сейчас позиция Минфина такая: в случаях, если использование товаров невозможно по каким-то экстренным, не зависящим от организации обстоятельствам, расходы на их уничтожение могут быть признаны для целей налогообложения прибыли".

Ну а если вы решили уничтожить просроченный товар без соблюдения установленного порядка, то списать на расходы его стоимость без споров с проверяющими вам, скорее всего, не удастся <25>. Причем даже если у вас испортились пищевые продукты, для уничтожения которых не требуется экспертиза, у проверяющих, весьма вероятно, будут к вам претензии. Как же этого избежать?

Если на такие товары утверждены нормы естественной убыли, этим можно воспользоваться, оформив просроченные товары как недостающие либо испорченные (но не по причине истечения срока годности, а по другим причинам - например, из-за нарушения целостности упаковки у пакетов с молоком). Если количество просроченных товаров не превышает установленных норм, то расходы на приобретение таких товаров вы полностью учтете как в бухучете, так и для целей налогообложения прибыли <26>.

Если вы оформляете товары как испорченные, то также надо будет составить акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей по форме N ТОРГ-15 <27>. После этого можно списать товар, для чего нужно составить акт о списании товара (форма N ТОРГ-16).

<19> Подпункт 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
<20> Письмо Минфина России от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397; Письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037680.
<21> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 29.09.1997 N 1263.
<22> Постановления ФАС Московского округа от 01.02.2008 N КА-А40/14839-07-2, от 11.10.2007 N КА-А40/10338-07, от 22.06.2005 N КА-А41/5477-05; ФАС Северо-Западного округа от 02.12.2005 N А56-1114/2005; ФАС Центрального округа от 02.10.2006 N А48-4247/05-15; Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2008 N 09АП-2623/2008-АК.
<23> Письмо Минфина России от 08.07.2008 N 03-03-06/1/397.
<24> Письмо Минфина России от 28.07.2008 N 03-03-06/1/434.
<25> Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.2008 N 09АП-2623/2008-АК.
<26> Подпункт 2 п. 7 ст. 254, ст. 265 НК РФ.
<27> Утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132.

НДС по уничтоженным товарам

При уничтожении просроченных товаров работники контролирующих органов требуют восстановить входной налог, который был принят к вычету при приобретении этих товаров <28>. Восстановленный налог можно учесть в качестве расхода - как в бухучете, так и для целей налогообложения прибыли <29>.

Отметим, что Налоговый кодекс не требует такого восстановления (потери и недостачи не упомянуты в перечне операций, требующих восстановления НДС <30>). Кроме того, арбитражные суды во главе с Высшим Арбитражным Судом РФ стоят на стороне налогоплательщиков и считают, что в такой ситуации требование о восстановлении НДС незаконно <31>. Так что решайте сами - готовы вы идти в суд или нет.

Пример уничтожения просроченных товаров

Условие

На складе торговой организации в ходе инвентаризации обнаружена партия продуктов, срок годности которых истек.

Организация передала в Роспотребнадзор образец товара на экспертизу (покупная стоимость продукта, переданного в качестве образца, - 500 руб.), что отражено в акте о передаче товаров для проведения экспертизы. Плата за проведение экспертизы - 700 руб.

В ходе экспертизы выявлено, что продукты не могут быть утилизированы и их нужно уничтожить. Покупная стоимость испорченных продуктов - 65 000 руб.

Для уничтожения испорченных продуктов организация воспользовалась услугами специализированной компании. Стоимость работ по уничтожению - 1000 руб. После уничтожения составлен акт.

Решение

В бухучете эти операции будут отражены так.

В налоговом учете финансовый результат будет такой же, и разницы по правилам ПБУ 18/02 отражать не придется.

<28> Письма Минфина России от 01.11.2007 N 03-07-15/175, от 21.04.2006 N 03-03-04/1/369.
<29> Пункт 5 ПБУ 10/99; пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.
<30> Пункт 3 ст. 170 НК РФ.
<31> Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06; Постановления ФАС Уральского округа от 22.01.2009 N Ф09-10369/08-С2; ФАС Волго-Вятского округа от 28.04.2008 N А82-15724/2004-37; ФАС Центрального округа от 22.05.2008 N А48-3539/07-14.

Списываем товары, возвращенные покупателем

Еще больше сложностей возникает, если по условиям договора купли-продажи покупатель (обычно магазин розничной торговли) возвращает вам товар, который он не успел продать до истечения срока годности. Ведь если на момент продажи вами этих товаров к ним не было никаких претензий, то для первоначального покупателя такая операция - обратная продажа, а для вас - обратная покупка <32>.

Но финансовое ведомство считает, что затраты на приобретение и уничтожение просроченного товара непосредственно не связаны с извлечением доходов от предпринимательской деятельности и экономически необоснованны. Как следствие - стоимость возвращенных товаров нельзя признать в налоговом учете <33>. Причем в таком случае вам вряд ли удастся признать в расходах стоимость испорченных товаров даже в пределах норм естественной убыли - на то нет никакого экономического обоснования.

Будут проблемы и с вычетом НДС, уплаченного своему покупателю (у которого пришлось выкупить просроченные товары). Просроченные товары, которые нельзя утилизировать, приобретаются не для продажи, а для уничтожения (а эта операция не облагается НДС), поэтому нет права на вычет входного налога.

Предупреди руководителя

Если покупатель ваших товаров настаивает на том, чтобы в договор было включено условие об обратном выкупе вами товаров, которые ему не удастся продать до истечения срока годности, то расходы на обратную покупку таких товаров будет сложно признать для целей налогообложения. Придется спорить с налоговиками, причем, возможно, в суде.

Можно предложить покупателю вместо договора купли-продажи заключить договор комиссии. Продажа комиссионных товаров усложняет учет и документооборот, зато гарантирует покупателю то, что вы действительно примете назад просроченные товары. Ну а вам будет легче признать расходы на уничтожение просроченных товаров для целей налогообложения.

Однако если ваша организации придерживается "высокорисковой налоговой политики" (попросту говоря, готова спорить с налоговиками в суде), то шансы отстоять свою позицию в арбитраже очень даже высоки. Аргументы при этом могут быть такими:

• обоснованность расходов, признаваемых в целях налогообложения, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Предпринимательскую деятельность налогоплательщик ведет на свой риск и ее целесообразность вправе оценивать самостоятельно <34>;
• выкуп товара даже с истекшим сроком годности необходим для поддержания долгосрочных связей с покупателями и получения прибыли в дальнейшем. Кроме того, покупатель вернет, скорее всего, только часть от общей партии товаров, а в целом продавец получит прибыль;
• при исчислении налога на прибыль учитывается общий результат деятельности налогоплательщика, а не прибыль или убыток от конкретной сделки <35>. Расходы можно признать экономически оправданными, даже если они не приносят конкретной отдачи, но в целом необходимы для обеспечения деятельности, направленной на получение прибыли <36>.

* * *

Как бы ни хотелось обратного, но в торговле некоторые товары могут испортиться и их придется списывать. Для того чтобы выйти из ситуации с минимальными налоговыми потерями, главное - правильно оформить документы. При уничтожении товаров надо четко соблюдать установленный порядок.

Надеемся, что в скором времени четкая процедура признания расходов для целей налогообложения при уничтожении товаров с истекшим сроком годности будет закреплена законодательно и споров с проверяющими станет меньше.

<32> Пункт 1 ст. 454 ГК РФ.
<33> Письмо Минфина России от 27.06.2008 N 03-03-06/1/373.
<34> Пункт 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П; п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П.
<35> Статья 247 НК РФ.
<36> Письмо МНС России от 27.09.2004 N 02-5-11/162@; Постановления ФАС Поволжского округа от 06.12.2005 N А55-2176/05-10; Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 N 09АП-15487/2008-АК.

Л.А.Елина

Экономист-бухгалтер